Beroepsinstituut van Erkende Boekhouders
en Fiscalisten
Wet van 22 april 1999
 
Nr 106 - 15.10.01 - BTW - Arrest Fischer - Brandenstein
arrest fischer

Edition n°106 du 15 octobre 2001

B.T.W. Arrest Fischer - Brandenstein van 17 mei 2001
Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen

Onttrekking voor privé gebruik van een bedrijfsgoed gekocht bij een particulier en daarop volgend levering van goederen en diensten met recht op aftrek.

1. Probleemstelling

Een B.T.W.-belastingplichtige koopt een auto bij een particulier.

Het voertuig wordt geheel toegewezen aan het bedrijfsvermogen.

Bij gebrek aan B.T.W. is er voor deze aankoop geen recht op aftrek. Na de aankoop worden aan het voertuig zaken toegevoegd, en worden er werkzaamheden aan verricht.

De B.T.W. waarmee deze latere uitgaven worden bezwaard, wordt afgetrokken.

Na de toewijzing aan het bedrijfsvermogen bestemt de BTW-plichtige het voertuig voor zijn privé-vermogen.

Voor de toepassing van de B.T.W. wordt deze bestemming gelijkgesteld met de levering van een belastbaar goed, wanneer voor dat goed of de bestanddelen ervan recht op volledige of gedeeltelijke aftrek is ontstaan van de B.T.W.

(art. 5, par. 6, van de zesde richtlijn - art. 12, par. 1, W.B.T.W.).

In dit geval is er geen enkele aftrek mogelijk op de aankoop.

Daarentegen is de B.T.W. op de later geleverde goederen (voorruit, katalysatoruitlaatpot, banden, enz..)en op de daarop volgende dienstenleveringen aftrekbaar (koetswerk, schildering, onderhoud, enz.).

Wat zijn de gevolgen voor de B.T.W. bij de toewijzing van de wagen aan het privé-vermogen?

Is die onttrekking belastbaar?

Indien ja, welke is dan de maatstaf van heffing?

Moet de afgetrokken B.T.W. geregulariseerd worden in zoverre de onttrekking niet belast wordt?

Indien ja, ten belope van welk bedrag?

Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen heeft op deze vragen geantwoord in een arrest van 17 mei 2001.

2. Redenering van het hof

2.1. Onderscheid tussen een levering van goederen en een levering van diensten

2.1.1. Beginselen i.v.m. de levering van goederen

Een levering van goederen kan alleen maar slaan op materiële zaken.

Wordt als een levering van diensten beschouwd: iedere verrichting die geen levering van goederen is.

De onttrekking van een bedrijfsgoed voor privé-gebruik is belastbaar door een gelijkstelling met een levering van goederen.

Die belastingheffing beoogt een B.T.W.-last te herstellen om:

- de gewone consument die B.T.W. betaalt en geen recht op aftrek heeft, en

- de belastingplichtige die een van belastingdruk ontdaan goed, door de regeling van de aftrek, bestemt voor zijn privé-vermogen,

op voet van gelijkheid te stellen

Omdat de belastbare onttrekking gelijkgesteld wordt met een levering van goederen, moet de belastingheffing op de onttrekking verplicht betrekking hebben op tastbare en materiële goederen, en zou ze niet mogen toegepast worden op leveringen van diensten.

2.1.2. Beginselen i.v.m. de levering van diensten

Zoals reeds werd vermeld, stemmen de leveringen van diensten overeen met alle verrichtingen die geen levering van goederen uitmaken.

In de mate waarin een levering van goederen een bestanddeel vormt van een verrichting waarin de leveringen van diensten overheersen, wordt de verrichting in haar geheel beschouwd als een levering van diensten.

In andere bewoordingen, de leveringen van ondergeschikte en bijhorige goederen die betrekking hebben op een levering van diensten verliezen hun hoedanigheid, en worden een ondeelbare levering van diensten.

Ter herinnering, de leveringen van diensten, inclusief die waarvoor leveringen van ondergeschikte en bijhorige goederen nodig zijn, vallen buiten de belasting op de levering van goederen, die het resultaat is van de onttrekking van een bedrijfsgoed voor privé-doeleinden.

2.2. DE BEGRIPPEN "GOED" en " RECHT GEVEND OP AFTREK"

2.2.1. GELIJKSTELLING MET EEN LEVERING VAN GOEDEREN

Als een belastingplichtige een bedrijfsgoed bestemt voor zijn privé-vermogen, waarvoor recht op aftrek bestond, dan wordt die onttrekking voor privé-doeleinden beschouwd als een levering op zich, en daardoor belastbaar.

Het is dus belangrijk dat de begrippen " GOED" en " RECHT GEVEND OP AFTREK", m.a.w. de twee opgelegde voorwaarden om de onttrekking met B.T.W. te bezwaren, goed omschreven worden.

2.2.2. Goed

Onder " een goed ", moet het " materiële goed " verstaan worden dat door de aanvankelijke aankoop werd beoogd, rekening houdend met alle op dat ogenblik aanwezige elementen.

De levering van goederen na de aankoop, die aangebracht worden aan het gekochte goed, vallen niet onder het onderhavige begrip " goed ".

2.2.3. RECHT GEVEND OP AFTREK

De belasting van het gedeelte onttrokken voor het privé-vermogen is een regularisatie van de in mindering gebrachte B.T.W.

Deze regularisatie gebeurt door de onttrekking voor privé-doeleinden gelijk te stellen met een levering van goederen.

In andere bewoordingen: de onttrekking voor privé-doeleinden wordt belast als ware ze een " verkoop aan zichzelf ".

Zoals reeds vermeld heeft de belasting van die onttrekking voor privé-doeleinden als bedoeling de gewone consument (zonder recht op aftrek) op voet van gelijkheid te stellen met de belastingplichtige die bij de bestemming van het goed voor zijn privé-vermogen geen onterecht voordeel mag krijgen door de uitgevoerde aftrek.

Om deze reden is de belasting op de onttrekking verplicht ondergeschikt aan het bestaan van een recht op B.T.W.-aftrek hogerop.

Als er geen aftrek heeft plaatsgehad mag er geen fiscale rechtzetting gebeuren, want de gewone consument (zonder recht op aftrek) en de belastingplichtige staan reeds op voet van gelijkheid.

2.2.4. Conclusies

In de regel ontsnapt een voertuig dat een belastingplichtige van een particulier koopt aan de B.T.W. (als het niet gaat om de intracommunautaire levering-aankoop van een nieuw vervoermiddel.)

Deze aankoop geeft dus geen recht op aftrek.

Bijgevolg ontsnapt de onttrekking voor privé-doeleinden van dat goed, rekening houdend met de op het ogenblik van de aanvankelijke aankoop reeds aanwezige elementen, aan de belasting.

Verrichtingen die na de aankoop gebeuren en waarvoor de belastingplichtige een recht op aftrek heeft doen gelden voor de bestemming van het goed voor zijn privé-vermogen, moeten nog onderzocht worden.

2.3. De begrippen " bestanddelen van het goed" " recht gevend op aftrek"

2.3.1. Gelijkstelling met een levering van goederen

De wettelijke bepalingen die de onttrekkingen voor privé-doeleinden regelen, beogen niet alleen " het goed" zelf, maar breiden de mogelijkheden tot belastingheffing uit tot de " bestanddelen van het goed ", in zoverre er een recht op aftrek bestond.

Het Hof verduidelijkt wat met deze begrippen bedoeld wordt.

2.3.2. Bestanddelen van het goed

A. Begrippen

Waaruit bestaan de " bestanddelen van het goed " en, omdat er een B.T.W.-aftrek is gebeurd, welke van deze bestanddelen geven aanleiding tot belasting op grond van de latere bestemming van het goed voor het privé-vermogen?

De " bestanddelen van het goed " betreffen tastbare en materiële voorwerpen die na de aankoop in het goed werden geďntegreerd.

Ook hier blijven de leveringen van diensten, omwille van dezelfde redenering, buiten de belastingheffing op grond van de onttrekking van een goed voor privé-doeleinden.

De tastbare en materiële voorwerpen die na de aankoop in het goed werden geďntegreerd krijgen niet alle dezelfde fiscale behandeling.

Het Hof gaat te werk in twee etappes, die onder B. en C. hieronder worden uiteengezet.

B. Eerste etappe:

is het geďntegreerde goed scheidbaar en kan het op zichzelf bestaan en blijven de onderscheidende fysieke en economische eigenschappen ervan behouden?

De eerste etappe komt erop neer dat onderscheiden moet worden of het in de wagen geďntegreerde goed LOSGEMAAKT kan worden van dat voertuig en OP ZICHZELF KAN BESTAAN.

a. Eerste hypothese

het geďntegreerde goed is scheidbaar en op zichzelf bestaand; het behoudt zijn onderscheidende fysieke en economische eigenschappen.

In dat geval gaat het voor de belastingheffing op de onttrekking voor privé-doeleinden niet om " een bestanddeel van het goed".

Het gaat dan om een afzonderlijk goed, dat los van het voertuig zelf kan geleverd worden.

De redenering van het Hof komt neer op de overweging dat in gelijkaardige omstandigheden een goed dat SCHEIDBAAR EN OP ZICHZELF BESTAAND is en zijn onderscheidende fysieke en economische eigenschappen behoudt, op zich een volledig goed uitmaakt, waarvan de hier onderzochte bestemming voor privé-doeleinden apart belast kan worden.

Als dat scheidbaar en op zichzelf bestaand goed recht gegeven heeft op een aftrek van B.T.W., dan is bijgevolg de bestemming ervan voor privé-doeleinden, los van het voertuig dat bij een particulier werd gekocht, een belastbare onttrekking.

Als dat scheidbare en op zichzelf bestaande goed daarentegen geen recht heeft gegeven op aftrek, dan is er geen fiscale last die hersteld moet worden.

De onttrekking voor privé-doeleinden is dan niet belastbaar.

b. Tweede hypothese

Het in het voertuig geďntegreerde goed is onscheidbaar en heeft zijn fysieke en economische eigenschappen verloren.

Bedoeld wordt hier het verlies van de onderscheidende fysieke en economische eigenschappen doordat het goed na de aankoop geďntegreerd werd in het voertuig.

In deze hypothese moet gesteld worden dat het goed ten gevolgde van zijn integratie in het voertuig deel uitmaakt van de " bestanddelen van het goed ".

Na dit onderzoek gaat het Hof over tot de tweede etappe om de grondslag af te bakenen van de belastingheffing op de bestemming voor privé-doeleinden.

C. Tweede etappe:

draagt het geďntegreerde goed gewoon bij tot het behoud van de waarde van het goed of veroorzaakt het een duurzame vermeerdering van de waarde van het goed?

a. Eerste hypothese

het geďntegreerde goed draagt gewoon bij tot het behoud van de waarde van het goed

Het gaat om goederen die bijdragen tot het onderhoud van het goed, die de waarde van het goed niet vermeerderen en die al verbruikt zijn door de beroepsactiviteit.

Het verbruik ervan is dus op het ogenblik van de privé-bestemming voltooid.

De onttrekking voor privé-doeleinden is dan niet belastbaar.

De belastingplichtige met recht op aftrek put er immers geen enkel onterecht voordeel uit vergeleken met de gewone consument (die geen recht op aftrek heeft).

b. Tweede hypothese

het goed veroorzaakt een duurzame vermeerdering van de waarde van het goed en is niet totaal verbruikt op het ogenblik van de onttrekking voor privé-doeleinden.

Het gaat om goederen die in het voertuig werden ingewerkt en die:

- enerzijds hun onderscheidende economische en fysieke eigenschappen hebben verloren doordat ze ingewerkt werden, en

- anderzijds een duurzame waardevermeerdering van het goed hebben teweeggebracht, die niet helemaal verbruikt is op het ogenblik van de bestemming voor privé-doeleinden.

Van die goederen blijft een zekere waarde over, omdat ze niet helemaal afgeschreven zijn.

De bestemming voor de privé-doeleinden van de belastingplichtige komt dus overeen met een belastbaar bedrag.

De belasting van het naderhand ingewerkte goed vormt de garantie dat de belastingplichtige vergeleken met de gewone consument (die geen recht op aftrek heeft) geen enkel onterecht voordeel heeft geput uit de bestemming voor privé-doeleinden.

Het Hof verduidelijkt nog dat deze in het kader van de privé-bestemming van een voertuig gemaakte interpretatie geldig is, welk het bestemde materiële goed ook is.

2.3.3. Recht gevend op aftrek

De filosofie van de belastingheffing op de bestemming blijft onveranderd: een belasting zoals op een levering aan zichzelf om de gewone consument (die geen recht op aftrek heeft) op voet van gelijkheid te stellen met een belastingplichtige die een recht op aftrek heeft uitgeoefend, terwijl het goed vervolgens voor zijn privé-vermogen werd bestemd.

2.4. BELASTBARE GRONDSLAG VAN DE BELASTBARE ONTTREKKING

2.4.1. BEGRIPPEN

Als de bestemming voor privé-doeleinden belastbaar is op grond van bovengenoemde overwegingen, dan moet de maatstaf van heffing leiden tot het herstel van de B.T.W.-last die de belastingplichtige onterecht niet betaalt en de gewone consument (die geen recht op aftrek heeft) wel zou moeten betalen.

2.4.2. Op zichzelf bestaande en scheidbare goederen die hun onderscheidende fysieke en economische eigenschappen behouden

De maatstaf van heffing stemt overeen met de prijs die een gewone consument (zonder recht op aftrek) zou moeten betalen voor de aankoop van dezelfde goederen in hun gebruikte staat op het ogenblik van de bestemming voor het privé-vermogen.

2.4.3. Geďntegreerde goederen die hun fysieke en economische eigenschappen verliezen

De maatstaf van heffing moet bepaald worden met verwijzing naar de prijs - op het ogenblik van de bestemming - van de in het voertuig ingewerkte goederen die "bestanddelen van het bestemde goed vormen" in de zin van wat hiervoor werd uiteengezet.

De waarde moet dus bepaald worden op de datum waarop het goed voor het privé-vermogen werd bestemd.

2.5. Regularisatie van de aftrek

2.5.1. Begrippen

De leveringen van diensten na de aankoop en de werkzaamheden die recht hebben gegeven op aftrek, worden buiten de belastingheffing op de onttrekking voor privé-doeleinden gehouden.

De regularisatie van de aftrek slaat alleen op de verrichtingen die buiten de onttrekking vallen, als de elementen die bij de aanvankelijke aftrek in aanmerking werden genomen vervolgens na de aanvankelijke aftrek werden gewijzigd.

2.5.2. Leveringen van goederen en diensten die helemaal werden verbruikt

In dat geval is er geen enkele wijziging van de aanvankelijk voor het recht op aftrek in aanmerking genomen elementen.

De belastingplichtige heeft overigens vergeleken met de gewone consument (zonder recht op aftrek) geen enkel onterecht voordeel, dat een regularisatie van de afgetrokken B.T.W. rechtvaardigt.

Bijgevolg moet er voor de leveringen van goederen en diensten na de aankoop van het goed bij een particulier geen regularisatie van de aftrek gebeuren.

2.5.3. Leveringen van goederen en diensten die niet helemaal werden verbruikt

De B.T.W.-aftrek voor werkzaamheden gedaan aan de voertuigen na de aankoop moet geregulariseerd worden in zoverre de waarde van die werkzaamheden niet geheel werd verbruikt in het kader van de beroepsactiviteit van de belastingplichtigen, die voertuigen hebben overgedragen aan hun privé-vermogen.

Dezelfde regularisatie van B.T.W.-aftrek moet gebeuren voor leveringen van goederen na de aankoop van het goed, die van de " bestanddelen van het goed " werden uitgesloten. Die gebeurt ten belope van de restwaarde van de goederen op het ogenblik van de bestemming van de auto voor het privé-vermogen van de belastingplichtige.

3. Samenvattende schema’s

3.1. Onttrekking voor privé doeleinden

3.2. Latere leveringen van goederen en diensten


Laatst gewijzigd op 11/08/2005 11:35:00
Navigatie
  • TERUG