Beroepsinstituut van Erkende Boekhouders
en Fiscalisten
Wet van 22 april 1999
 
Nr 92 - 15.02.01 - Wanneer huur en onderverhuring rijmen met wijziging

Editie nr 92 van 15 februari 2001

Wanneer huur en onderverhuring rijmen met wijziging

    Auteur:
    Christophe LEMAIRE
    advocaat aan de balie van Luik, Bours & Associés

Wanneer een in België gelegen gebouw in huur gegeven wordt, is het privé- of beroepsgebruik dat de huurder ervan maakt uit fiscaal oogpunt van essentieel belang indien de eigenaar van dit gebouw een particulier is die handelt in het normale kader van het beheer van zijn privé-vermogen.

Het Hof van Beroep van Antwerpen heeft op 14 maart 2000 een arrest gewezen waarin het een herkwalificatie doorvoert in belastbare huurbedragen op reële basis, van de huurbedragen die geïnd worden door een huurder die het gehuurde goed niet voor de uitoefening van zijn beroepsactiviteit bestemt maar het op zijn beurt onderverhuurt aan een derde voor commercieel gebruik (Antwerpen, 14 maart 2000, Fisc. Act. boek 14.1).

Dit recente arrest leek ons een goede aanleiding om een korte synthese te geven van de principes tot regeling van de onderverhuring van een gebouw en de gevaren die verbonden zijn aan dit type van fiscaal aantrekkelijke constructies. In dit licht zullen wij de nadelen uiteenzetten die de eigenaar kan ondervinden doordat de huurder zonder zijn medeweten de bestemming van de gehuurde goederen wijzigt.

2. Onderverhuring

De belastingheffing van de inkomsten van een gebouw dat toebehoort aan een of meer belastingplichtige natuurlijke personen die dit gebouw niet voor de uitoefening van hun beroepsactiviteit bestemmen, biedt als voordeel dat ze uitgevoerd kan worden op basis van een forfaitair inkomen, het kadastraal inkomen, waarvan men moet toegeven dat het, zelfs al is het geïndexeerd en verhoogd volgens de modaliteiten die bepaald zijn in het Wetboek van Inkomstenbelasting, toch in het algemeen zeer ruim onder de reële geïnde huurbedragen blijft.

Dit voordelig belastingstelsel op basis van het kadastraal inkomen is evenwel alleen bestemd voor de gevallen waarin de huurinkomsten afkomstig zijn van in België gelegen gebouwen die in huur gegeven worden aan een natuurlijke persoon die ze noch totaal, noch gedeeltelijk voor de uitoefening van zijn beroepsactiviteit bestemt (art. 7 §1 2°b W.I.B./92).

In de andere gevallen zijn de huurinkomsten van gebouwen, op zeldzame uitzonderingen na, belastbaar op basis van het totaalbedrag van de huur en de huurvoordelen die in de loop van de belastbare periode door de verhuurder geïnd worden, zonder dat dit bedrag lager kan zijn dan dat van de belastbare basis die in aanmerking genomen wordt in geval van belasting op basis van het kadastraal inkomen (art. 7 § 1 c W.I.B./92).

Bovendien worden de kosten die afgetrokken kunnen worden van het bruto bedrag van de geïnde huurbedragen niet bepaald op reële basis doch op forfaitaire wijze. Ze bedragen 40% van het bruto bedrag van de huren maar kunnen niet hoger zijn dan 2/3 van het gerevaloriseerde kadastraal inkomen (art. 13 W.I.B./92).

In deze context werd de toevlucht tot de onderverhuring door menigeen gezien als een heilzame remedie tegen de fiscale ongemakken verbonden aan het gebruik van het gehuurde goed door de huurder voor andere dan exclusief privé-doeleinden.

De reden daarvan is dat de professionele of privé-bestemming van het gehuurde goed ten opzichte van de verhuurder en van het belastingstelsel dat op hem van toepassing is, beoordeeld wordt bij zijn eigen huurder en niet bij de onderverhuurder.

Zo is het dat, indien een in België gelegen onroerend goed in huur gegeven wordt aan een natuurlijke persoon die het, zonder er persoonlijk enige beroepsactiviteit in uit te oefenen, onderverhuurt aan een persoon die dit gebouw voor beroepsdoeleinden bestemt, de hoofdverhuurder belast wordt op basis van het kadastraal inkomen van dit gebouw. De onderverhuurder, die zelf een huur van de onderhuurder int, is niet belastbaar inzake onroerende inkomsten op het bedrag van de geïnde huurbedragen. Zijn situatie wordt geregeld door artikelen 90, 5° en 100 W.I.B./92, die bepalen dat hij slechts belastbaar is, uit hoofde van diverse inkomsten, op het eventuele positieve verschil tussen het bedrag van de huren die hij zelf geïnd heeft en die welke hij aan de hoofdverhuurder betaald heeft.

Het is bijgevolg niet te verwonderen dat de toevlucht tot onderverhuring te baat genomen werd door heel wat natuurlijke personen die als eigenaars hun gebouw in huur wilden geven aan een handelaar of een beoefenaar van een vrij beroep, maar belast wilden worden op basis van het kadastraal inkomen van het gebouw.

In plaats van het gebouw rechtstreeks te verhuren aan de vermoedelijke toekomstige huurder, doet de eigenaar een beroep op een natuurlijke persoon als tussenpersoon die het goed huurt in de hoedanigheid van hoofdhuurder en die het onderverhuurt (meestal volgens dezelfde modaliteiten) aan de werkelijk belanghebbende.

Dit type van constructie heeft evenwel als nadeel dat ze verworpen wordt door de Administratie die vaak de hoofdverhuurder wil belasten op de reële bedragen van de geïnde huurgelden en daarbij aanvoert dat de tussenkomst van de onderverhuurder eenvoudigweg gesimuleerd wordt en dat ze niet aan haar kan tegengeworpen worden.

Daar het om simulatie gaat, wil de rechtspraak, om het echte van het valse te onderscheiden, stelselmatig uitzoeken of de betrokken partijen wel degelijk alle juridische gevolgen aanvaard hebben van de daden die ze gesteld hebben, in welk geval deze daden, overeenkomstig het principe dat door het Hof van Cassatie naar voren gebracht werd, wel degelijk aan de Administratie tegengeworpen kunnen worden.

In dit verband zijn de betalingsmodaliteiten van de verschillende huur- en onderhuurbedragen meestal van essentieel belang. Aldus had het Hof van Beroep van Antwerpen in het bovengenoemde arrest van 14 maart 2000 het argument aangevoerd dat het huurbedrag rechtstreeks door de onderhuurder aan de hoofdverhuurder betaald was, om te besluiten dat de overeenkomsten die aan de Administratie tegengeworpen werden, gesimuleerd waren. Het was tot dezelfde conclusie gekomen in een vorig arrest van 11 januari 1999 (F.J.F. 1999, nr. 99/128) nadat het onder andere geconstateerd had dat alle correspondentie met betrekking tot het huurbedrag door de eigenaar rechtstreeks aan de onderhuurder gestuurd werd. (Zie ook Luik, 24 februari 1988, Courrier Fiscal 1988, blz. 296; Gent, 24 februari 1987, F.J.F., nr. 84/102).

Zodra alle betrokken partijen echter oprecht de hoedanigheden vervullen waarop ze zich beroepen ten opzichte van de Administratie, zullen de fiscale gevolgen die eraan verbonden zijn haar evenwel ten volle tegenwerpelijk zijn.

Het Hof van Beroep van Brussel heeft aldus tot de oprechtheid van de verrichtingen besloten in een geval van onderverhuring waarbij de hoofdhuurder, een natuurlijk persoon, het goed onderverhuurd had aan een vennootschap waarvan hij beheerder was, zonder dat enig rechtstreeks contact bestond tussen de eigenaar en de onderhuurder. Het feit dat het bedrag van de door de onderhuurder betaalde huren hoger was dan dat van de huurgelden die door de hoofdhuurder aan de eigenaar verschuldigd waren, werd door het Hof eveneens in aanmerking genomen als aanwijzing van oprechtheid. (Zie Brussel, 22 januari 1991, Courrier Fiscal 1991, blz. 214 en in dezelfde zin, Luik, 29 januari 1992, M.N.F., 1993, blz.14).

Tot besluit zullen de gesloten overeenkomsten in hun concrete realisatie onderzocht worden om vast te stellen of er al dan niet sprake is van simulatie. De betalingsmodaliteiten van de huur en van de huurwaarborgen, de respectieve bedragen van de huur en onderhuur, de gelijktijdigheid van de overeenkomsten, de verhoudingen die bestaan tussen de verschillende betrokken partijen, enz…, zijn allemaal criteria die door de magistraten aandachtig beoordeeld worden.

3. Gedeeltelijke bestemming van het gebouw voor beroepsdoeleinden door de huurder

Wanneer een natuurlijke persoon een in België gelegen gebouw in huur geeft aan een andere natuurlijke persoon die het niet uitsluitend voor privé-doeleinden bestemt, zijn de geïnde huurbedragen onderworpen aan een belastingstelsel op basis van reële inkomsten, ook al is de bestemming voor beroepsdoeleinden miniem (art. 7, 2° §1 2° a W.I.B./92).

Het Wetboek van Inkomstenbelasting staat slechts één enkele matiging toe op dit betreurenswaardig principe.

In geval van gedeeltelijke bestemming van het gebouw voor beroepsdoeleinden, kan een uitsplitsing van de huurbedragen aan de Administratie tegenwerpelijk gemaakt worden, zodat elk gedeelte van het huurbedrag het belastingstelsel volgt dat voor hem geldt. Deze mogelijkheid bestaat evenwel slechts op voorwaarde dat de betrokken uitsplitsing uitdrukkelijk vermeld is in een schriftelijk huurcontract dat aan de registratie wordt voorgelegd (art. 8 W.I.B./92).

Op voorwaarde dat de huurder akkoord is en deze formaliteiten worden nageleefd, kan de verhuurder dus verder de belastingheffing genieten op basis van het kadastraal inkomen voor het gedeelte van het huurbedrag dat overeenstemt met het gedeelte van het gebouw dat voor privé doeleinden aangewend wordt.

Het kan evenwel gebeuren dat de huurder, in overtreding van zijn uitdrukkelijke of stilzwijgende afspraken, zonder de verhuurder ervan op de hoogte te brengen, het gehuurde goed geheel of gedeeltelijk bestemt voor de uitoefening van zijn beroepsactiviteit en een gedeelte van de huurbedragen die hij aan de verhuurder betaald heeft, fiscaal wil aftrekken van zijn belastbare inkomsten.

De Administratie constateert dan dat het goed door de huurder niet uitsluitend bestemd is voor niet-beroepsdoeleinden en belast de verhuurder, op basis van de huurbedragen die werkelijk geïnd werden ter vervanging van het geïndexeerde verhoogde kadastraal inkomen, wat er bijna onvermijdelijk toe lijdt dat de verhuurder aanvullende belasting verschuldigd is.

Ten aanzien van deze positie van de Administratie roept de verhuurder meestal zijn volledige goede trouw in en werpt aan de belastingdiensten het verbod tegen dat door de huurovereenkomst aan de huurder opgelegd werd om het goed te bestemmen voor gelijk welk beroepsdoeleinde.

Totdat het Hof van Beroep van Brussel zijn arrest van 23 mei 1996 gewezen had (Brussel, 23 mei 1996, R.G.F., 1996, blz. 334), moest men constateren dat de rechtspraak unaniem het principe huldigde dat zegt dat noch de goede trouw van de verhuurder, noch de inhoud van de overeenkomst die hem met de huurder bindt, pertinent tegen de administratie tegengeworpen kunnen worden om de verhuurder de kans te bieden te ontsnappen aan een belasting van de inkomsten van het gebouw op basis van de werkelijk geïnde huurbedragen.

Dit principe houdt in dat, wat het huurcontract ook moge bepalen (verbod van bestemming voor beroepsdoeleinden, eventuele belastingverhoging ten laste van de huurder), de administratie zodra het gebruik voor beroepsdoeleinden geconstateerd is, de verhuurder kan belasten op basis van de netto huurbedragen en van hem de eventuele bijkomende belasting kan eisen die eruit voortvloeit.

Bijgevolg rest de verhuurder geen andere toevlucht dan van de huurder de vergoeding van het geleden nadeel te eisen. Op hem rust de last te bewijzen dat het huurcontract aan de huurder verbiedt om het goed voor beroepsdoeleinden te bestemmen, zelfs gedeeltelijk, en hij kan de veroordeling van de huurder verkrijgen tot betaling van schade en interesten, zelfs de opzegging van het huurcontract. De verplichting om de bestemming van het gehuurde goed te respecteren vormt inderdaad een essentiële verplichting van de huurder (Art. 1096 B.W.) (zie Vred. Gent, 6 maart 1998, T.G.R., 1999, blz. 156; Vred. Boom, 1 december 1994, R.W., 1996-1997, blz. 308). In dit perspectief kan men de verhuurders niet genoeg aanraden in hun huurcontract elk beroepsgebruik te verbieden van het gehuurde goed, met inbegrip van de aftrek als beroepskost van de betaalde huur in zijn geheel of gedeeltelijk. Tevens zou het nuttig zijn dat ze voorzien in een clausule die bepaalt dat de huurder de last zal dragen van elke belastingverhoging die de verhuurder ondergaat in geval van inbreuk door de huurder op de verbintenissen betreffende het gebruik van het goed.

Het arrest van het Hof van Beroep van Brussel van 23 mei 1996 werd door sommigen gezien als een belangrijke ommekeer van de rechtspraak terzake.

In het kort bepaalt het in zijn belangrijkste overweging:

“Vanaf het ogenblik dat de juridische situatie die voortvloeit uit het contract ontstaan is, de derden, waaronder de administratie, de gevolgen moeten erkennen die ze voor de partijen heeft…;

Dat de verhuurster te goeder trouw het contract kan inroepen dat ze nageleefd heeft, hoewel het zonder haar medeweten door de huurder niet werd gerespecteerd”;

Waaraan het Hof toevoegt:

“Overwegende dat het niet bewezen is dat de bestemming van de woning, in strijd met de bepalingen van het contract, met medeweten van de eiseres gewijzigd werd;

Dat eiseres bijgevolg het contract kan inroepen, dat aan de administratie tegenwerpelijk blijft hoewel de verplichtingen betreffende de bestemming van het goed door de huurder verzuimd werden, tenzij bewezen kan worden dat de wijziging plaats had met medeweten van de eiseres of door haar toegestaan werd;

Dat dit niet bewezen is;”

Kan met dit arrest bevestigd worden dat de verhuurder te goeder trouw in alle hypothesen de modaliteiten van zijn contract tegen de administratie kan tegenwerpen indien die administratie, wegens het feit van de beroepsbestemming die door de huurder aan het goed werd verleend, een belasting wil heffen op basis van de werkelijk geïnde huurbedragen? Wij denken het niet.

Er moet inderdaad gelet worden op de feitelijke situatie waarover het Hof in dit geval moest oordelen. De eigenaar van het gebouw had zijn villa aan een echtpaar in huur gegeven, met dien verstande dat het gebruik ervan uitsluitend privé zou zijn. Deze privé-bestemming was duidelijk vastgelegd in het huurcontract dat geregistreerd was.

Het echtpaar had het niet op die wijze begrepen en vormde als snel de vredige woning om tot een bloeiende KMO. De handelsvennootschap waarvan de beide huurders aandeelhouders waren en via welke ze hun beroepsactiviteit uitoefenden, nam de aan de eigenaar betaalde huurbedragen voor haar rekening.

De huurders hebben persoonlijk geen enkele beroepsactiviteit in het goed uitgeoefend en hebben geen aanspraak gemaakt op enige belastingaftrek van de huurgelden in hun eigen naam. Uit de omstandigheden van de zaak blijkt dat ze in feite het goed onderverhuurd hebben aan hun vennootschap, voorzien van een andere rechtspersoonlijkheid dan de hunne, en dat deze vennootschap dan de betaalde huurbedragen wou aftrekken.

Bijgevolg kan men oordelen dat dit arrest volledig in de lijn ligt van de vroegere rechtspraak die hierboven bestudeerd werd.

Geconfronteerd met de hypothese van onderverhuring, heeft het Hof de feitelijke elementen gezocht waardoor besloten kan worden tot een simulatie of tot de oprechtheid van de gestelde juridische handelingen. Aangezien in dit geval de goede trouw van de verhuurder niet in twijfel getrokken kon worden; kon de administratie het eerste huurcontract niet negeren en moest het houden bij ‘een gebruik van het goed door het echtpaar als huurders, zonder beroepsdoeleinden’.

Het Hof van Beroep van Brussel heeft zich wel in algemene termen uitgedrukt die op het eerste gezicht verplaatsbaar zijn naar de hypothese van eenvoudige huur. De feitelijke en juridische situatie die dit arrest ondersteunt maakt het evenwel niet mogelijk te besluiten dat het wou terugkomen op het principe dat zegt dat de modaliteiten van de huurovereenkomst die verhuurder en huurder bindt niet aan de administratie tegenwerpelijk zijn zodra de reële bestemming van het gehuurde goed afwijkt van de bepalingen van deze overeenkomst, ook al is het buiten medeweten van de verhuurder.

***

Laatst gewijzigd op 11/08/2005 11:34:00
Navigatie
  • TERUG