Beroepsinstituut van Erkende Boekhouders
en Fiscalisten
Wet van 22 april 1999
 
Nr 124 - 15.07.02 - Aftrek van onderhoudsuitkeringen
PAC 124

Editie nr 124 van 15 juli 2002

Enige commentaar bij de aftrek van de onderhoudsuitkeringen en van de daarmee gelijkgestelde kapitalen

    Auteur:
    Luc HERVE
    Advocaat bij de Balie van Luik
    Wetenschappelijk medewerker aan de Universiteit van Luik
    Hoogleraar aan de Ecole Supérieure de Comptabilité de Liège (CBCEC Liège)

A. Belastingregeling die van toepassing is op de onderhoudsuitkeringen en op de daarmee gelijkgestelde kapitalen - Algemene voorstelling

1.-De onderhoudsuitkeringen en de kapitalen die zulke uitkeringen vervangen zijn belastbaar als diverse inkomsten, tot 80% van het bedrag dat werkelijk aan de begunstigde, ook uitkeringsgerechtigde genoemd, werd betaald of toegekend (artikelen 90, 3° en 99 van het W.I.B./92). Zij worden gecumuleerd met zijn andere inkomsten en onderworpen aan het progressieve aanslagtarief, bepaald in artikel 130 van het W.I.B./92.

Tegelijk vormen de betalingen die door de schuldenaar van deze onderhoudsuitkeringen of kapitalen worden gedaan, ook uitkeringsplichtige genoemd, tot 80% van het bedrag ervan uitgaven die kunnen worden afgetrokken van het geheel van zijn netto-inkomsten, binnen de perken en op de voorwaarden van de artikelen 107 tot 116 van het W.I.B./92, voor zover zij daadwerkelijk in de loop van het belastbare tijdperk werden betaald (artikel 104, 1° van het W.I.B./92).

Hetzelfde geldt voor de uitkeringen of aanvullende uitkeringen die door de belastingplichtige verschuldigd zijn volgens dezelfde voorwaarden, maar die na het belastbare tijdperk waarop zij betrekking hebben, worden betaald ter uitvoering van een gerechtelijke beslissing waarbij het bedrag ervan met terugwerkende kracht wordt vastgesteld of verhoogd (artikel 104, 2° van het W.I.B./92).

Niet aftrekbaar zijn echter de uitkeringen die worden betaald voor de gemeenschappelijke kinderen waarvoor ouders die niet tot hetzelfde gezin behoren, maar die gezamenlijk hun ouderlijk gezag op de kinderen uitoefenen en die er gezamenlijk de hoede over hebben, hebben gevraagd dat de bijkomende belastingvrije sommen die verbonden zijn aan de aanwezigheid van kinderen ten laste, bepaald bij artikel 132 van het W.I.B./92 (artikel 132bis van het W.I.B./92) onder hen zouden worden verdeeld.

2.-Wanneer de onderhoudsuitkering of het kapitaal dat zulke uitkering vervangt, wordt betaald met het oog op het onderhoud en de opvoeding van een kind, is het in principe dat kind dat belastbaar is. De uitkering of het kapitaal is immers een eigen inkomen van het kind, waarvan de ouders niet het wettelijke genot hebben. Het kind is er dus toe gehouden persoonlijk zijn inkomsten aan te geven en zal daarop worden belast. Het zal echter, net als iedere alleenstaande belastingplichtige, van belasting worden vrijgesteld voor het gedeelte van het inkomen dat niet groter is dan 4.095 EUR (artikel 131 van het W.I.B./92 - geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2002: 5,350,00 EUR ).

In dit opzicht mag niet uit het oog worden verloren dat het ontvangen van een eigen inkomen door het kind, voor dat kind tot gevolg kan hebben dat het niet langer als fiscaal "ten laste" wordt beschouwd (de aanwezigheid van personen ten laste verhoogt het van belasting vrijgestelde gedeelte van de belastingplichtige - artikel 132 van het W.I.B./92).

Opdat een kind "ten laste" is, moeten immers verscheidene voorwaarden zijn vervuld (artikel 136 van het W.I.B./92) :

  • het kind moet deel uitmaken van het gezin van de belastingplichtige(n) op 1 januari van het aanslagjaar;
  • het mag geen bezoldigingen hebben genoten die voor de uitkeringsplichtige beroepskosten vormen (artikel 145 van het W.I.B./92) ;
  • het mag in het belastbare tijdperk persoonlijk geen bestaansmiddelen hebben gehad die meer dan 1.500 EUR netto bedragen (geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2002: 1.960 EUR) indien het ten laste van echtgenoten is, meer dan 2,600,00 EUR (ingevoerd bij de wet van 10 augustus 2001 met van krachtwording voor het aanslagjaar 2002 - geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2002: 3.390,00 EUR) indien het ten laste is van een afzonderlijke belaste belastingplichtige, en meer dan 3.000,00 EUR (geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2002: 3.920,00 EUR) indien het een kind betreft dat als gehandicapt wordt aangemerkt en dat ten laste is van een afzonderlijk belaste belastingplichtige.

    Een wetsontwerp dat recentelijk door de Kamer in plenaire zitting werd goedgekeurd en naar de Senaat werd doorgestuurd, bevat een bepaling waardoor de toegestane nettobestaansmiddelen van de personen ten laste vanaf het aanslagjaar 2003 worden verhoogd (cf. Parl. Besch., Kamer, gew. zitt. 2001-2002, nr. 1558/6, geciteerd door Fiskoloog, nr. 849, blz. 1-2, ). Het algemene plafond van 1.500 EUR wordt opgetrokken tot 1.800 EUR (geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2003: 2.410 EUR). Het speciale plafond voor gehandicapte kinderen die ten laste van een alleenstaande zijn, wordt verhoogd tot 3.300 EUR (geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2003: 4.420,00 EUR). Het speciale plafond voor niet-gehandicapte kinderen die ten laste zijn van een afzonderlijke belaste belastingplichtige wordt niet gewijzigd en blijft dus vastgesteld op 2.600 EUR (geïndexeerd bedrag voor het aanslagjaar 2003: 3,480,00 EUR).

    De wet van 10 augustus 2001 "houdende hervorming van de belasting van de natuurlijke personen" (bekendgemaakt in het B.S. van 20 september 2001, blz. 31.516 e.v.) had bovendien artikel 143 van het W.I.B./92 aangevuld, dat voortaan bepaalt dat om het nettobedrag te bepalen van de bestaansmiddelen van de persoon ten laste met ingang van het aanslagjaar 2002, de onderhoudsuitkeringen worden afgetrokken, bedoeld in artikel 90, 3° van het W.I.B./92, die aan de kinderen worden toegekend tot 1.800 EUR per jaar. Opgemerkt dient te worden, dat deze laatste maatregel alle kinderen betreft, ongeacht of zij ten laste zijn van gehuwde ouders dan wel van afzonderlijk belaste belastingplichtigen. De onderhoudsuitkeringen die verschuldigd zijn maar die laattijdig worden betaald (achterstallen), zonder tussenkomst van een rechter, vormen geen belastbare diverse inkomsten (de voorwaarde inzake de "regelmaat" is niet vervuld - cf. infra) en worden beschouwd als bestaansmiddelen.

    Hoe moet dit bedrag van 1.800,00 EUR worden geïndexeerd? Onlogisch genoeg had de wetgever de laagste coëfficiënt in aanmerking genomen, dat wil zeggen rekening houdend met de blokkering van de indexering in de loop van de jaren negentig (cf. Fiskoloog, nr. 819, blz. 4 en nr. 836, blz. 7). In een bericht dat werd gepubliceerd op de website van het Ministerie (cf. Fiskoloog, nr. 841, blz. 2), heeft de minister van Financiën echter beslist dat de hoogste indexeringscoëfficiënt zal worden toegepast, die geen rekening houdt met deze blokkering van de indexering. Het recente wetsontwerp waarover wij het hiervoor al hadden bevestigt dit standpunt, waarbij het geïndexeerde bedrag gelijk is aan 2.350 EUR voor het aanslagjaar 2002 en aan 2.410 EUR voor het aanslagjaar 2003.

    Indien de uitkeringsplichtige de onderhoudsuitkering die, of het kapitaal dat zulke uitkering vervangt, dat hij aan het kind betaalt, voor 80% wil aftrekken van zijn belastbare inkomsten zou de ouder die het kind onder zijn hoede heeft tenslotte het voordeel kunnen verliezen, dat verbonden is aan de aanwezigheid in zijn gezin van een kind dat fiscaal als "ten laste" wordt beschouwd, ook al is dit risico voortaan in ruime mate afgezwakt door de wet van 10 augustus 2001 en door het voornoemde wetsontwerp.

    3.-Nadat wij de voornaamste aanslagprincipes in herinnering hebben gebracht, willen wij binnen het beperkte kader van deze commentaar nog summier de voorwaarden toelichten die moeten zijn vervuld opdat de uitkeringsplichtige de uitkeringen of kapitalen zou kunnen aftrekken. Voorts dient te worden onderstreept dat de onderstaande opmerkingen de materie zeker niet exhaustief behandelen.

    Verscheidene voorwaarden moeten tegelijk zijn vervuld:

      a)De uitkering of het kapitaal moet worden betaald of toegekend ter uitvoering van een verplichting die voortvloeit uit de artikelen van het Burgerlijk Wetboek of van het Gerechtelijk Wetboek, bedoeld bij artikel 104, 1° van het W.I.B./92.
      b)De uitkeringsgerechtigde mag geen deel uitmaken van het gezin van de uitkeringsplichtige.
      c)Indien het een uitkering betreft, moet die geregeld worden betaald of toegekend.
      d)De betaling van de uitkering of van het kapitaal moet worden bewezen aan de hand van bewijsstukken.
      e)Een voorwaarde die door de Administratie werd toegevoegd aan de tekst: de uitkeringsgerechtigde moet zich in een "staat van behoefte" bevinden.

    B.1ste voorwaarde voor de aftrekbaarheid: de uitkering of het kapitaal moet worden betaald of toegekend ter uitvoering van een verplichting die voortvloeit uit de artikelen van het Burgerlijk Wetboek of van het Gerechtelijk Wetboek, bedoeld bij artikel 104, 1° van het W.I.B./92

    4.-De onderhoudsuitkering of het kapitaal dat zulke uitkering vervangt, moet noodzakelijk worden betaald ter uitvoering van een verplichting die voortvloeit uit de artikelen van het Burgerlijk Wetboek of van het Gerechtelijk Wetboek, die beperkend zijn opgesomd in artikel 104, 1° van het W.I.B./92. De uitkering die wordt betaald bij wijze van schenking is niet aftrekbaar (cf. Brussel, 31 oktober 1989, Courr. Fisc., 1990, blz. 221; Gent, 12 januari 1995, Fiskoloog, nr. 518, blz. 11). Hier worden de veronderstellingen beoogd waarin een uitkering of een kapitaal verschuldigd is tussen bloed- en aanverwanten (levensonderhoud), tussen echtgenoten tijdens de echtscheidingsprocedure of tijdens de procedure van scheiding van tafel en bed, na de echtscheiding of na de scheiding van tafel en bed, of in het kader van de vaststelling van een afstamming, een adoptie of een officieuze voogdij.

    Een Belgische Rijksinwoner die een onderhoudsuitkering verschuldigd is krachtens een buitenlandse wetsbepaling kan eveneens om de aftrek ervan verzoeken (tot 80%), op voorwaarde dat deze bepaling kan worden gelijkgesteld met een bepaling van het Belgische Burgerlijk Wetboek of van het Belgisch Gerechtelijk Wetboek (cf. Com.I.B./92, nr. 104/7; Gent 22 november 1988, F.J.F., 89/129; Brussel, 7 november 1989, F.J.F., 90/109; Antwerpen, 17 maart 1992, F.J.F., 92/138).

    De uitkeringen die niet rechtstreeks aan de uitkeringsgerechtigde worden betaald maar aan een O.C.M.W. of aan een verzorgingsinstelling blijven aftrekbaar (cf. Com.I.B./92, nr. 104/12 en gecit. ref.). Zij dekken immers de behoeften van personen die afhangen van een O.C.M.W. of die in een verzorgingsinstelling zijn geplaatst.

    5.-De uitkeringen in natura (bijvoorbeeld de beschikbaarstelling van huisvesting, het verstrekken van maaltijden, kleding, verwarming, de rechtstreekse tenlasteneming van uitgaven die eigen zijn aan de uitkeringsgerechtigde, …) zijn eveneens aftrekbaar als onderhoudsuitkeringen (cf. in die zin, Com.I.B./92, nr. 104/53 tot 104/56; J-F. LYCOPS, "Le mariage et le fisc", R.G.F., 1986, blz. 68; P. TIMBAL, "Les rentes alimentaires pendant la séparation de fait", R.G.F., 1989, blz.74; N.PIROTTE en J-P. BOURS, "Les aspects fiscaux du divorce par consentement mutuel", in Divorce par consentement mutuel - La réforme de la réforme 1997, Form. Perm. C.U.P., Vol. XXII, maart 1998, blz. 126; Gent, 18 januari 1996, Fiskoloog¸ nr. 554, blz. 10).

    De uitkering in natura die bestaat in de gratis ter beschikking stellen van een gebouw, kan worden geraamd op het jaarlijkse bedrag van de huur die de uitkeringsplichtige voor het gebouw had kunnen opstrijken indien hij het aan een derde had verhuurd (cf. Com.I.B./92, nr. 104/54; Luik, 19 juni 1975, Bull. Dir. Bel., 1977, blz. 298).

    Men moet echter opmerken dat de aftrekbaarheid van het voordeel dat voortvloeit uit de beschikbaarstelling van het gebouw dat de gezinswoning vormt, aanleiding geeft tot hevige controverses waarbij bepaalde auteurs en bepaalde gerechtelijke beslissingen de weigering van elke aftrek baseren op het bestaan van een ondeelbaar recht voor elk van de echtgenoten om de gezinwoning te bewonen (cf. in die zin, Com.I.B./92, nr. 104/55). Zij zijn echter van mening dat geval per geval moet worden onderzocht of de gratis beschikbaarstelling van het gebouw geen onderhoudsuitkering vormt (cf. in die zin, Brussel, 8 maart 2002, Fiskoloog, nr. 842, blz. 11: de feitelijk gescheiden echtgenote had het recht verkregen de gezinswoning te blijven bewonen, zonder te moeten bijdragen in de aflossing van de hypothecaire lening; Luik, 13 september 2001, Fiskoloog, nr. 834, blz. 13: de echtgenote bewoont het gemeenschappelijke gebouw en haalt daar bepaalde inkomsten uit; Brussel, 23 juni 2000, Fiskoloog, nr. 767, blz. 7: de echtgenoot genoot geen enkele vergoeding voor de gratis beschikbaarstelling van het gebouw. Contra, Gent, 6 september 2001, Fiskoloog, nr. 823, blz. 12; Antwerpen, 28 november 2000, Fiskoloog, nr. 780, blz. 2). Deze laatste discussie valt echter buiten het beperkte kader van deze commentaar.

    C.2de voorwaarde voor de aftrekbaarheid: De uitkeringsgerechtigde mag geen deel uitmaken van het gezin van de uitkeringsplichtige

    6.-Volgens de rechtspraak van het Hof van Cassatie moet het woord "gezin" worden geïnterpreteerd in zijn gebruikelijke betekenis, "een feitelijke toestand die wordt gekenmerkt door een huishoudelijke levensgemeenschap en met name een woongemeenschap, zonder tijdelijke onderbrekingen uit te sluiten (cf. Cass. 5 mei 1977, Bull. Dir. Bel., nr. 573, blz.. 734, J.D.F., 1980, blz. 27; Cass., 17 september 1982, J.T., 1984, blz. 137).

    Er moet geen rekening worden gehouden met abstracte overwegingen, die op zich niet relevant zijn, zoals gewoon de inschrijving in het bevolkingsregister, de niet-vermelding van het kind als persoon ten laste in de belastingaangifte van de uitkeringsplichtige, of zelfs de aangifte van de uitkering of van het kapitaal door de uitkeringsgerechtigde, maar wel degelijk met een reeks omstandigheden die eigen zijn aan elk bijzonder geval. In wezen komt het erop aan te kunnen aantonen dat de uitkeringsgerechtigde het gezin heeft verlaten, met de bedoeling een eigen gezin te stichten.

    Omgekeerd impliceert het feit dat men wettelijk gedomicilieerd is op hetzelfde adres niet ipso facto een weigering van de aftrek van de uitkering of van het kapitaal dat zulke uitkering vervangt. De situatie moet geval per geval worden onderzocht. Het feit dat men elders samenwoont met een ander persoon, het type van gebruikte woning en/of een aangifte van wijziging van woonplaats vormen bijgevolg gegevens waarmee rekening moet worden gehouden om vast te stellen of er al dan niet een afzonderlijk gezin is gesticht (cf. Com.I.B./92, nr. 104/15).

    De Administratie weigert de aftrek van de onderhoudsuitkeringen die door een van de echtgenoten aan de andere worden betaald tijdens het jaar van de feitelijke scheiding en zij baseert haar redenering op de collectieve aanslag van de inkomsten van de echtgenoten, die tijdens het jaar van de feitelijke scheiding nog geacht worden een gezin te vormen, krachtens artikel 128, lid 1, 2° van het W.I.B./92 (cf. Com.I.B./92, nr. 104/18). De sommen die worden betaald aan de kinderen waarmee de belastingplichtige tijdens diezelfde periode niet meer samenwoont, blijven toch aftrekbaar tot 80% (cf. Com.I.B./92, nr. 104/17).

    Op welk ogenblik moet de omstandigheid van een afzonderlijk gezin worden beoordeeld? Op 1 januari van het desbetreffende aanslagjaar of op het ogenblik dat de onderhoudsuitkering wordt betaald? Deze laatste kwestie is omstreden. De Administratieve commentaar schrijft echter voor dat deze omstandigheid moet worden beoordeeld op het ogenblik dat de uitkering wordt betaald, en niet op 1 januari, zoals dat het geval is om als ten laste van de belastingplichtige te worden aangemerkt. (cf. Com.I.B./92, nr. 104/13). Wij menen hier de administratieve analyse te moeten bijtreden.

    7.-Het verbod deel uit te maken van het gezin van de uitkeringsplichtige heeft aanleiding gegeven tot een overvloedige rechtspraak in de gevallen waarin de uitkeringsbegunstigde een studerend kind is dat in een appartement verblijft of op kot is.

    Het gaat erom uit te maken of de scheiding als definitief kan worden beschouwd, dan wel of zij duidelijk tijdelijk is. De aftrekbaarheid impliceert dat het kind een financiële, psychologische en sociale onafhankelijkheid kan genieten, waarbij stappen zijn gedaan met de bedoeling zijn administratieve situatie aan te passen aan zijn nieuwe levensrealiteit (cf. Com.I.B./92, nr. 104/14; Luik, 20 november 1991, F.J.F., 92/201; Luik, 8 mei 1991, F.J.F., 91/131; Luik, 19 december 1990, F.J.F., 92/201). Volgens de Administratieve commentaar (cf. Com.I.B./92, nr. 104/14), geldt de belasting van de uitkering in hoofde van het kind niet als een erkenning door de Administratie van het feit dat het kind niet langer deel uitmaakt van het gezin van zijn ouders.

    De scheiding werd als definitief beoordeeld en gaf dus recht op de aftrekbaarheid in de volgende veronderstellingen, met dien verstande dat doorgaans wordt geëist dat verscheidene criteria tegelijk vervuld zijn: het kind is tijdens zijn studies gehuwd of leeft uit financieel oogpunt autonoom samen; de betrekkingen tussen de ouders en het kind zijn verslechterd; het kind heeft een gebouw gekocht; het is houder van eigen bankrekeningen en staat in voor de betaling van zijn huur en van de ziekenfondsbijdragen; het is administratief elders gedomicilieerd en woonachtig dan bij de ouders; het kind woont veraf ten gevolge van de uitoefening van een eerste baan … (Brussel, 25 juni 1998, Fiskoloog, nr. 677, blz. 10; Luik, 4 juni 1997, F.J.F., nr. 97/221; voor enkele voorbeelden, cf. J-P BOURS en N.PIROTTE, "Les aspects fiscaux du divorce par consentement mutuel", oblz. cit., blz. 120).

    D.3de voorwaarde voor de aftrekbaarheid: Indien het een uitkering betreft, moet die geregeld worden betaald of toegekend

    8.-De niet-gekapitaliseerde onderhoudsuitkeringen moeten "geregeld" worden betaald, dat wil zeggen periodiek, met regelmatige tussenpozen. De periodiciteit moet niet absoluut zijn, en zij kan bestaan uit stipte betalingen die worden herhaald volgens bepaalde omstandigheden (cf. Com.I.B./92, nr. 104/20).

    Een jaarlijkse periodiciteit is niet uitgesloten (cf. Brussel, 28 juni 1985, J.D.F., 1986, blz. 58; Bergen, 1 juni 1989, F.J.F., nr. 89/175; Luik, 8 januari 1992, F.J.F., nr. 92/72). Het is niet noodzakelijk dat het bedrag van de gedane betalingen stelselmatig gelijk is (cf. Luik, 25 juni 1997, F.J.F., nr. 98/76; Antwerpen, 16 december 1997, Act. Fisc., 21 januari 1998, blz. 3-4; Luik, 6 januari 1988, F.J.F., nr. 88/116).

    Volgens de Administratieve commentaar wordt een "lichte vertraging" in de vereffening van de sommen geduld, waarbij de uitkering geacht wordt geregeld te worden betaald wanneer de datum van de betaling niet meer dan drie maanden na het begin van de maand valt, waarop zij betrekking heeft (cf. Com.I.B./92, nr. 104/21). Wanneer de uitbetaalde sommen duidelijk achterstallige onderhoudsuitkeringen blijken te zijn, onder meer omdat zij betrekking hebben op een lange periode of omdat de schuldenaar ervan ze stelselmatig met veel vertraging betaalt, zal de Administratie de aftrekbaarheid ervan weigeren in hoofde van de uitkeringsplichtige (cf. Com.I.B./92, nr. 104/34; Antwerpen 23 oktober 2001, geciteerd door B. MARISCAL, "Déclaration à l’I.P.P.: l’actualité fiscale 2001", Compt. et Fisc. Prat., 2002, blz. 310). Deze sommen zullen trouwens niet belastbaar zijn in hoofde van de begunstigde ervan (cf. Com.I.B./92, nr. 90/25).

    De voorwaarde inzake de regelmaat is eveneens van toepassing op de onderhoudsuitkeringen in natura, voor zover de onderhoudsuitkeringen een periodiek karakter vertonen. Bijgevolg aanvaardt de Administratie dat deze voorwaarde niet geldt voor de onderhoudsuitkeringen in natura die niet periodiek zijn (cf. Com.I.B./92, nr. 104/39 dat de beschikbaarstelling van een gebouw, de betaling van de belastingen of van een stookoliefactuur aanhaalt). Het blijft echter een feit dat de sommen die door de ouders in eenmaal aan hun kinderen worden betaald, hetzij als geschenk, hetzij als bijdrage in de kosten ter gelegenheid van een uitzonderlijke gebeurtenis (huwelijk, geboorte, plechtige communie enz.) niet als onderhoudsuitkeringen kunnen worden aangemerkt (cf. Com.I.B./92, nr. 104/40).

    9.-Van deze voorwaarde inzake de geregelde betaling van de onderhoudsuitkeringen wordt afgeweken wat de uitkeringen betreft die na het belastbare tijdperk waarop zij betrekking hebben worden betaald ter uitvoering van een gerechtelijke beslissing, waarbij het bedrag ervan "met terugwerkende kracht" wordt vastgesteld of verhoogd (artikel 104, 2° van het W.I.B./92). Een administratieve circulaire bepaalt de toepassingsmodaliteiten van deze bepaling (cf. Ci.D. 19/431.407, 17 februari 1993, Bull. Dir. Bel., nr. 726, blz. 747; zie ook, J-E. BEERNAERT, "Taxation des arriérés de rentes alimentaires", R.G.F., 1996, nr. 1, blz. 12 e.v.).

    Het moet gaan om een gerechtelijke beslissing; niet om een overeenkomst tussen partijen, behalve indien zij door een gerechtelijke beslissing wordt bevestigd (cf. Com.I.B./92, nr. 104/25). Deze beslissing moet de uitkering voor het eerst vaststellen of ze verhogen, met dien verstande dat het oorspronkelijke bedrag niet noodzakelijkerwijs in rechte moet zijn vastgesteld.

    Krachtens artikel 104, 2° van het W.I.B./92 moet de onderhoudsuitkering die bij gerechtelijke beslissing met terugwerkende kracht is vastgesteld of verhoogd, in principe worden betaald in de loop van een belastbaar tijdperk dat valt na datgene waarop zij betrekking heeft (cf. Com.I.B./92, nr. 104/30). De Administratie aanvaardt echter de aftrek van de uitkeringen betreffende het belastbare tijdperk in de loop waarvan de betaling is gebeurd (cf. Com.I.B./92, nr. 104/31).

    De begunstigde van een uitkering, bedoeld in artikel 104, 2° van het W.I.B./92 is belastbaar tegen het tarief met betrekking tot het geheel van zijn andere belastbare inkomsten (artikelen 90, 4° en 171, 6° van het W.I.B./92). De achterstallige onderhoudsuitkeringen (die welke worden betaald na het belastbare tijdperk waarop de onderhoudsuitkeringen betrekking hebben) worden bovendien niet in aanmerking genomen om het nettobedrag te bepalen van de bestaansmiddelen van de personen die als "ten laste" van de belastingplichtige kunnen worden aangemerkt (cf. artikel 143, 5° van het W.I.B./92).

    Tenslotte dient opgemerkt te worden, dat de gerechtelijke interesten betreffende onderhoudsuitkeringen of met betrekking tot achterstallige onderhoudsuitkeringen niet belastbaar zijn in hoofde van de uitkeringsbegunstigde (cf. Com.I.B./92, nr. 90/25.1). Ze zijn evenmin aftrekbaar in hoofde van de uitkeringsplichtige (cf. Com.I.B./92, nr. 104/57).

    10.-De voorwaarde inzake de regelmaat is per definitie niet van toepassing op de betaling van een kapitaal dat door de uitkeringsplichtige in eenmaal wordt gedaan. Laatstgenoemde zal onmiddellijk 80% van het toegekende kapitaal kunnen aftrekken.

    De belastbare grondslag van de uitkeringsbegunstigde werd derwijze vastgesteld dat de negatieve gevolgen van de progressiviteit van de belasting worden afgezwakt. Krachtens artikel 170 van het W.I.B./92 zal de uitkeringsbegunstigde elk jaar en tot bij zijn overlijden worden belast op 80% van de jaarrente die vervangen wordt door het kapitaal. Het bedrag van de jaarrente wordt vastgesteld door op het kapitaal een van de omrekeningscoëfficiënten toe te passen, bepaald bij artikel 169, § 1 van het W.I.B./92, met referte aan het betaalde kapitaal en aan de leeftijd van de begunstigde ervan. Die 80% van het bedrag van de jaarrente wordt dan voor elk van de belastbare tijdperken samen met de andere inkomsten belast.

    De methode van betaling die bestaat in de toekenning van een eenmalig kapitaal bij wijze van onderhoudsuitkering vertoont twee nadelen. Enerzijds wordt de uitkeringsbegunstigde belast op de roerende inkomsten uit het kapitaal. Anderzijds, en dit is wel het grootste nadeel, is het kapitaal in hoofde van de uitkeringsplichtige maar in eenmaal aftrekbaar voor zover het niet groter is dan het bedrag van zijn inkomsten over het jaar. De Administratieve commentaar (cf. Com.I.B./92, nr. 104/60) bepaalt immers dat geen enkele overbrenging van een negatief resultaat mag gebeuren op de inkomsten van de jaren nadien.

    E.4de voorwaarde voor de aftrekbaarheid: de betaling van de uitkering of van het kapitaal moet worden bewezen aan de hand van bewijsstukken

    11.-De betalingen en de bestemming ervan moeten kunnen worden aangetoond aan de hand van bewijsstukken, waarbij de beste betalingswijze natuurlijk die van de bankoverschrijving of -storting is.

    Wanneer het een periodieke uitkering betreft, aanvaardt de Administratie dat de documenten die de verplichting van een onderhoudsuitkering aantonen, niet elk jaar worden overgelegd. Zij eist achteraf geen bewijsstukken meer wanneer de documenten één keer zijn ingediend, behalve in geval de betrokkene van bedrog wordt verdacht (cf. Com.I.B./92, nr. 104/41).

    Hoewel de aftrekbaarheid voordien door de Administratie werd aanvaard zonder dat zij bewijsstukken eiste, is het toch niet uitgesloten dat zij een ander standpunt gaat innemen, waardoor de belastingplichtige in een delicate positie komt te staan wat het bewijs betreft dat moet worden geleverd voor het belastbare tijdperk dat het voorwerp is van de controle. De belastingplichtige zou natuurlijk kunnen proberen zich te beroepen op de beginselen van behoorlijk bestuur, en meer in het bijzonder op de beginselen van vertrouwen (fair-play) en van rechtszekerheid, maar er is geen enkele garantie dat de Hoven en Rechtbanken een middel dat gebaseerd is op die beginselen in aanmerking zullen nemen (cf. in het voordeel van de belastingplichtige, Antwerpen, 3 april 1995, F.J.F., nr. 95/146).

    F. 5de voorwaarde voor de aftrekbaarheid die door de Administratie is toegevoegd: de uitkeringsgerechtigde moet zich in een "staat van behoefte" bevinden

    12.-De Administratieve commentaar voegt aan de wettelijke voorschriften een voorwaarde toe; opdat de onderhoudsuitkering aftrekbaar zou zijn, moet de begunstigde ervan zich in een "staat van behoefte" bevinden, zoniet moet de betaalde som worden aangemerkt als een gift (cf. Com.I.B./92, nr. 104/42-43). Deze bijkomende voorwaarde is ingegeven door het verlangen van de Administratie de belastingontduiking te bestrijden, waarbij de belastingdiensten worden verzocht elk misbruik te beteugelen, zelfs indien het strikt genomen niet "klaarblijkelijk" of "duidelijk gekenmerkt" is (cf. Com.I.B./92, nr. 104/58; in die zin Luik, 14 juni 1996, J.D.F., 1996, blz. 364, en noot van J. NEMERY DE BELLEVAUX; Gent, 24 september 1992, Bull. Dir. Bel., 1994, blz. 1449).

    De staat van behoefte is in hoofdzaak een feitelijke kwestie. Hij moet niet absoluut zijn. Het betreft integendeel een relatief begrip. Bijgevolg moet rekening worden gehouden met de normale levensomstandigheden die de uitkeringsgerechtigde genoot wegens zijn opvoeding of zijn maatschappelijke situatie. De behoeften van diegene die om een onderhoudsuitkering verzoekt, zijn afhankelijk van zijn leeftijd, van zijn gezondheidstoestand, van zijn gezinslasten, van zijn maatschappelijk milieu (cf. Com.I.B./92, nr. 104/44-45, nr. 104/59; in die zin, Antwerpen, 22 oktober 1990, Bull. Dir. Bel., 1992, blz. 3221).

    De situatie van behoefe moet onvrijwillig zijn en mag niet het gevolg zijn van een gewild nietsdoen. Er zal rekening worden gehouden met de mogelijkheden die de uitkeringsgerechtigde niet heeft benut: het werk dat hij niet wil verrichten, de goederen die hij niet wil verkopen, … (cf. Com.I.B./92, nr. 104/44-46; Brussel, 1 april 1999, Fiskoloog, nr. 710, blz. 12; Gent, 2 maart 1999, Cour. Fisc., 1999/317 die de aftrekbaarheid verwerpen van de uitkering die door de ouders wordt betaald).

    Er dient te worden onderstreept dat volgens de Administratieve commentaar (cf. Com.I.B./92, nr. 104/59) niet moet worden nagegaan en beoordeeld of de begunstigde zich werkelijk in een staat van behoefte bevindt, wanneer het bedrag van de uitkering bij gerechtelijke beslissing is vastgesteld.

    13.-Aangezien het fiscaal recht strikt moet worden geïnterpreteerd, lijkt het ons aanvechtbaar om aan de aftrekbaarheid van de onderhoudsuitkeringen die uitdrukkelijk zijn bepaald in artikel 104, 1° en 2° van het W.I.B./92 stelselmatig een bijkomende voorwaarde toe te voegen, die verband houdt met de staat van behoefte van de uitkeringsgerechtigde. De bepalingen van het Burgerlijk Wetboek en van het Gerechtelijk Wetboek die door dit artikel worden beoogd, veronderstellen immers niet noodzakelijkerwijs een dergelijke staat van behoefte.

    Zo bepaalt artikel 1288 van het Gerechtelijk Wetboek dat beoogd wordt door artikel 104, 1°-2° van het W.I.B./92 de verschillende punten die bij geschrift moeten worden vastgelegd in een overeenkomst inzake een echtscheiding door onderlinge toestemming. De alimentatie tussen echtgenoten is louter contractueel, zodat zij tot het domein van de wilsautonomie behoort. Dit beginsel werd geregeld bevestigd door het Hof van cassatie (cf. Cass., 5 juni 1986, Pas., 1986, I, blz. 1221; Cass., 4 november 1976, J.T., 1977, blz. 150): de overeenkomst die wordt afgesloten op grond van artikel 1288, 4° van het Gerechtelijk Wetboek vormt geen wettelijke alimentatieschuld en zij is enkel onderworpen aan de regels betreffende de burgerlijke overeenkomsten.

    De onderhoudsuitkering die voortvloeit uit een overeenkomst inzake een echtscheiding door onderlinge toestemming kan bijgevolg niet worden beschouwd als een vergoedingsverplichting, noch als een wettelijke alimentatieverplichting (cf. in die zin, N. HUSTIN-DENIES, "Divorce par consentement mutuel : le règlement des effets personnels", in Divorce - Commentaire pratique, Kluwer, nr. VII.2.3., 3.8 en 3.9). Zij is wezenlijk verbonden met de wil van de partijen en ontsnapt aan elke gerechtelijke controle, zodat geen rekening moet worden gehouden met de staat van behoefte van de uitkeringsgerechtigde.

    Besluit

    14.-De problematiek van de aftrekbaarheid van de onderhoudsuitkeringen en van de kapitalen die zulke uitkeringen vervangen is vrij complex, aangezien zij zich situeert op het kruispunt van het burgerlijk recht en van het fiscaal recht.

    Er moet nauwgezet worden toegezien op de naleving van de voorwaarden die wij uitvoerig hebben beschreven, aangezien de Administratie zich hoe langer hoe strenger opstelt bij het aanvaarden van de aftrek, vooral dan wanneer de inkomsten van de uitkeringsplichtige heel hoog zijn in vergelijking met die van de uitkeringsgerechtigde.

    ***

    Laatst gewijzigd op 11/08/2005 11:34:00